股權(quán)投資的步驟精品(七篇)

序論：寫作是一種深度的自我表達。它要求我們深入探索自己的思想和情感，挖掘那些隱藏在內(nèi)心深處的真相，好投稿為您帶來了七篇股權(quán)投資的步驟范文，愿它們成為您寫作過程中的靈感催化劑，助力您的創(chuàng)作。

篇(1)

一、長期股權(quán)投資確認與計量原則

《企業(yè)會計準(zhǔn)則》中有關(guān)長期股權(quán)投資明確要求，權(quán)益法與成本法分別適用于以下情況：（1）長期股權(quán)投資不具有控制和共同控制/重大影響且無法公允計量其價值時投資企業(yè)應(yīng)該采取成本法計量；（2）長期股權(quán)投資屬于合營企業(yè)/聯(lián)營企業(yè)也就是說無法對被投資單位產(chǎn)生重大影響/共同控制時應(yīng)該采用權(quán)益法進行財務(wù)處理。在選擇長期股權(quán)投資確認、計量方法時注意以下幾點事項：一是長期股權(quán)投資投資確認日，同一控制下長期股權(quán)投資按照其原來賬面價值為基礎(chǔ)進行計量，實際支付成本與照賬面價值差額作為投資企業(yè)的資本公積增加進行處理，賬面價值與公允價值不需要進行確認與計量。在非同一控制下，投資企業(yè)應(yīng)根據(jù)之際支付成本核算長期股權(quán)投資成本，實際支付成本依據(jù)投資企業(yè)支付的資產(chǎn)的公允價值計量，對于投資企業(yè)賬面價值與公允價值差額部分應(yīng)該進行損益確認。二是對于宣告發(fā)放股利部分，成本法按照被投資單位公布股利總額與投資所占比例確認“投資收益”與“應(yīng)收股利”，不同的是權(quán)益法將其作為“再投資”處理，調(diào)整長期股權(quán)投資賬面金額。三是成本法對于被投資企業(yè)年度會計利潤不進行任何會計處理，權(quán)益法需要以被投資企業(yè)會計利潤為基礎(chǔ)并考慮投資企業(yè)與被投資企業(yè)之間關(guān)聯(lián)交易對其調(diào)整后本進行會計確認與處理。四是若長期股權(quán)投資經(jīng)濟情況發(fā)生變化，則需要考慮成本法與權(quán)益法會計核算是否仍然適用，假如不再適用則需要改變核算方法并對以前期間業(yè)務(wù)進行追溯重述，轉(zhuǎn)換成本法與權(quán)益法核算。

二、長期股權(quán)投資賬務(wù)處理步驟

長期股權(quán)投資財務(wù)處理主要包括三個環(huán)節(jié)，即初始取得、持有期間及最終處置。在長期股權(quán)投資整個業(yè)務(wù)循環(huán)過程中，因為成本法和權(quán)益法適應(yīng)情況、確認原則、計量基礎(chǔ)都不同，兩種方法具有明顯的區(qū)別，所以在長期股權(quán)整個經(jīng)濟業(yè)務(wù)處理中需要慎重考慮被投資單位與投資單位之間經(jīng)濟實質(zhì)，然后確定采用方法。

第一環(huán)節(jié)：長期股權(quán)取得日會計政策選擇與財務(wù)處理。根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號――長期股權(quán)投資》、《應(yīng)用指南》及《企業(yè)會計準(zhǔn)則講解》對長期股權(quán)投資規(guī)定，長期股權(quán)投資取得情況分為非企業(yè)合并與企業(yè)合并，企業(yè)合并又分為同一/非同一控制下企業(yè)合并。在同一控制下的企業(yè)合并，長期股權(quán)投資應(yīng)該選擇“按照取得被投資單位所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本，長期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價值之間的差額調(diào)整資本公積與留存收益”會計政策進行財務(wù)處理。也就是說，“長期股權(quán)投資”初始成本與投資企業(yè)支付成本沒有直接關(guān)系，支付成本是按照投資企業(yè)賬面價值為計量依據(jù)而不是支付的實際真實經(jīng)濟價值，差額作為投資企業(yè)資本公積。而在非同一控制與非企業(yè)合并情況下，長期股權(quán)投資應(yīng)該選擇“按照實際支付現(xiàn)金或非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)的負債及發(fā)行權(quán)益性證券的公允價值及直接相關(guān)費用計量長期股權(quán)投資成本，賬面價值與其公允價值之間差額需要進行會計處理，計入當(dāng)期損益”會計政策進行財務(wù)處理。從具體會計政策規(guī)定可以看出，長期股權(quán)投資初始取得時如何進行會計政策選擇及財務(wù)處理需分析長期股權(quán)投資取得情況（同一控制下企業(yè)合并、非同一控制下企業(yè)合并及非企業(yè)合并）而定，只要確定了相關(guān)取得情況亦即確定了相關(guān)會計政策及處理方法。

第二環(huán)節(jié)：后續(xù)持有期間政策選擇與財務(wù)處理。長期股權(quán)后續(xù)持有期間如何選擇會計確認、計量進行財務(wù)處理，需要依照以下情況進行確定。若長期股權(quán)投資不具有控制和共同控制/重大影響且無法公允計量其價值時投資企業(yè)應(yīng)該采取成本法計量；若長期股權(quán)投資屬于合營企業(yè)/聯(lián)營企業(yè)也就是說無法對被投資單位產(chǎn)生重大影響/共同控制時應(yīng)該采用權(quán)益法進行財務(wù)處理。

（1）被投資單位發(fā)放股利。在被投資單位發(fā)放股利時，企業(yè)如何選擇會計政策需要結(jié)合上述第一個環(huán)節(jié)，因為長期股權(quán)投資初始取得情況鑒定完全能確定投資企業(yè)與被投資企業(yè)屬于何種經(jīng)濟情況。對于被投資單位發(fā)放股利部分，“成本法”與“權(quán)益法”不同的是成本法將收到的股利視同“投資收益”進行財務(wù)處理同時確認“應(yīng)收股利”；“權(quán)益法”將收到的股利視同投資成本的收回，所以不確認為“投資收益”而是對“長期股權(quán)投資”賬面價值進行調(diào)整，沖銷其投資成本，同時確認“應(yīng)收股利”。

（2）資產(chǎn)負債表日損益確認。長期股權(quán)投資在每年度12月31日是否需要根據(jù)被投資單位經(jīng)營成果進行調(diào)整，需要考慮投資企業(yè)采用的是成本法還是權(quán)益法來確定，若采用“成本法”則不需要進行任何財務(wù)處理，若采用“權(quán)益法”則需要根據(jù)被投資單位經(jīng)營成果情況確認“投資收益”，需要注意的是不能直接根據(jù)被投資企業(yè)會計利潤進行核算投資收益，而是在會計利潤基礎(chǔ)上考慮關(guān)聯(lián)交易（存貨銷售、固定資產(chǎn)、原材料、無形資產(chǎn)等）以及取得日公允價值與賬面價值不一致等情況來核算投資收益。會計利潤調(diào)整核心是關(guān)聯(lián)方交易未實現(xiàn)內(nèi)部收益部分與購買日公允價值不一致因素的影響，調(diào)整被投資企業(yè)實質(zhì)上的凈利潤。在會計利潤調(diào)整中需要注意以下關(guān)聯(lián)交易：一是關(guān)聯(lián)交易中固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)內(nèi)部銷售調(diào)整，調(diào)整投資企業(yè)虛增固定資產(chǎn)原值亦即被投資企業(yè)固定資產(chǎn)賬面價值與其銷售價格之間的差額以及由于此差額引起的累計折舊多計提影響。二是庫存商品以及原材料等，將投資企業(yè)購買此類商品而未實現(xiàn)銷售部分從被投資企業(yè)當(dāng)年利潤中扣除。三是購買日公允價值與賬面價值不一致項目，對于長期股權(quán)投資日因被投資單位資產(chǎn)公允價值與賬面價值不相等而產(chǎn)生的差額部分也需要調(diào)整，增加/減少被投資單位當(dāng)年度財務(wù)報表會計利潤。

（3）追加/減少投資核算方式轉(zhuǎn)化。投資單位在長期股權(quán)投資初始取得后，投資單位可能處理部分長期股權(quán)投資或追加投資都會改變投資單位對被投資單位的影響，可能由控制變成重大影響或由重大影響變成了控制/共同控制等情況，使得投資單位目前采用的“成本法”/“權(quán)益法”不在適用情況改變后的條件，所以投資單位需要根據(jù)此情況改變長期股權(quán)投資核算方法。比如，投資單位因持有長期股權(quán)投資情況發(fā)生改變需要將“成本法”轉(zhuǎn)換為“權(quán)益法”則應(yīng)將以前年度因股利發(fā)放部分由“投資收益”轉(zhuǎn)入“長期股權(quán)投資”進行追溯調(diào)整，同時需要對于以前年度未進行任何財務(wù)處理的被投資單位經(jīng)營成果部分進行追溯確認。

第三環(huán)節(jié)：最終處置情況鑒定與財務(wù)處理。投資單位處置長期股權(quán)投資時，無論采用成本法還是權(quán)益法均需直接沖減對應(yīng)賬面價值部分，實際取得價款與賬面價值差額記入當(dāng)期損益亦即“投資收益”，唯一不同的是投資單位若采用權(quán)益法則需要將其他情況導(dǎo)致記入“資本公積――其他資本公積”部分對應(yīng)轉(zhuǎn)出，確認為“投資收益”。

[例]上市公司甲公司于2008年1月1日以銀行存款4000萬元和公允價值為3000萬元的無形資產(chǎn)（成本3200萬元，累計攤銷640萬元）從乙公司（可辨認凈資產(chǎn)公允價值和賬面價值均為40000萬元）購買15%股權(quán)，對乙公司不產(chǎn)生重大影響，乙公司股份公允價值不可獲取，甲乙雙方不存在任何關(guān)聯(lián)關(guān)系。其他資料：2008年2月乙公司宣告分派4000萬元股利，3月1日實際支付；2008年乙公司實現(xiàn)凈利潤4700萬元；2009年1月1日，甲公司以銀行存款4500萬元追加投資10%且派出一名董事對乙公司產(chǎn)生重大影響，當(dāng)日乙公司凈資產(chǎn)公允價值40860萬元，存貨賬面價值與公允價值分別為1200萬元與1360萬元，其他資產(chǎn)負債類賬面與公允一致；2009年3月乙公司分配現(xiàn)金股利3800萬元，4月1日實際支付；2009年乙公司可供出售金融資產(chǎn)公允價值上升200萬元；2009年1月1日持有存貨實際銷售50%；2009年實現(xiàn)利潤5000萬元；2010年1月1日以700萬元出售其中的5%，出售后仍能對乙公司產(chǎn)生重大影響；乙公司按照10%提取盈余公積。按照上述長期股權(quán)投資成本法與權(quán)益法會計處理三步驟思路處理如下：

第一環(huán)節(jié)：初始取得會計政策選擇與財務(wù)處理。依據(jù)上述資料判斷，甲乙公司不具有任何關(guān)聯(lián)關(guān)系且乙公司股份在活躍市場上無報價公允價值也不可計量。因甲公司對乙公司的投資不具有控制/共同控制/重大影響且公允價值不可獲取，所以應(yīng)采取成本法計量，所以應(yīng)采用“按照實際支付現(xiàn)金或非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)的負債及發(fā)行權(quán)益性證券的公允價值及直接相關(guān)費用計量長期股權(quán)投資成本，賬面價值與其公允價值之間差額需要進行會計處理，計入當(dāng)期損益”。因此，長期股權(quán)投資初始確認成本為7000萬元（銀行存款4000萬元與無形資產(chǎn)3000萬元）計入“長期股權(quán)投資”借方，無形公允價值3000萬元與賬面價值2560萬元（原值3200萬元與累計攤銷640萬元差額）差額440萬元計入確認為當(dāng)期損益“營業(yè)外收入”，支付銀行存款4000萬元計入“銀行存款”貸方，同時沖銷無形資產(chǎn)“累計攤銷”640萬元。

第二環(huán)節(jié)：后續(xù)持有期間政策選擇與財務(wù)處理。根據(jù)甲乙公司第一次投資情況，甲公司不能對乙公司產(chǎn)生重大影響且乙公司股份公允價值不可計量，則甲公司應(yīng)采用“成本法”進行后續(xù)計量，第二次投資后甲公司能對乙公司產(chǎn)生重大影響則需采用“權(quán)益法”進行后續(xù)計量且需要調(diào)整以前采用“成本法”產(chǎn)生的影響。因此，第一次投資持有期間亦即2008年分配股利600萬元計入“投資收益”貸方與“應(yīng)收股利”。因成本法不需要確認會計利潤，所以對2008年度產(chǎn)生的4700萬元不做任何財務(wù)處理。2009年1月再投資4500萬元直接確認為“長期股權(quán)投資”初始成本，同時需要確認2008年會計利潤705萬元（4700萬元×15%）與分配股利600萬元產(chǎn)生影響。將600萬元股利計入“長期股權(quán)投資”貸方，同時按照10%計提60萬元部分計入“盈余公積”借方，剩余540萬元計入“利潤分配―未分配利潤”借方，作為調(diào)整期初留存收益；將會計利潤705萬元計入“長期股權(quán)投資――損益調(diào)整”借方，同時按照10%計提70.5萬元部分計入“盈余公積”貸方，剩余634.5萬元計入“利潤分配――未分配利潤”貸方，作為調(diào)整期初留存收益；另外因其他權(quán)益變動引起公允價值上升部分24萬元（（40860萬元-40000萬元-（4700萬元-4000萬元）×15%）計入“資本公積”貸方與“長期股權(quán)投資”借方。這樣就將第一次長期股權(quán)投資“成本法”核算轉(zhuǎn)化成了“權(quán)益法”核算。對于第二次投資后期間產(chǎn)生的現(xiàn)金股利950萬元（3800萬元×25%）直接沖減“長期股權(quán)投資”作為投資回收；2009年度甲公司享有部分1230萬元（（5000萬元-（1360-1200）×50%）×25%）確認為“長期股權(quán)投資”再投資，同時確認“投資收益”；可供出售金融資產(chǎn)公允價值上升部分50萬元（200萬元×25%）確認“資本公積”與“長期股權(quán)投資”。

第三環(huán)節(jié)：最終處置情況鑒定與財務(wù)處理。2010年1月1日長期股權(quán)投資賬面價值為11959萬元（7000萬元+4500萬元-600萬元+705萬元+24萬元-950萬元+1230萬元+50萬元），出售5%占據(jù)597.95萬元，售價700萬元與賬面價值差額102.05萬元計入“投資收益”貸方，沖銷“長期股權(quán)投資”賬面價值597.95萬元，同時將計入“資本公積”對應(yīng)5%部分亦即3.7萬元（（24萬元+50萬元）×5%）轉(zhuǎn)出， 同時確認“投資收益”。 由此， 整個“長期股權(quán)投資”財務(wù)處理完畢。

參考文獻：

[1]中華會計網(wǎng)校：《中級會計實務(wù)》（2011年全國會計專業(yè)技術(shù)資格統(tǒng)一考試夢想成真系列輔導(dǎo)叢書應(yīng)試指南），人民出版社2011年版。

篇(2)

(一)成本法及其適用范圍 成本法是指企業(yè)將對外進行股權(quán)投資所形成的長期資產(chǎn)按成本進行計價的方法。該方法適用于兩種情況：(1)投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的長期股權(quán)投資，即對子公司的投資。此種情況下，在編制合并財務(wù)報表時應(yīng)當(dāng)按照權(quán)益法對這部分投資進行相應(yīng)的調(diào)整，通俗的講就是母公司在日常會計核算中應(yīng)當(dāng)“調(diào)表不調(diào)賬”。(2)投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資，主要是指除對子公司、合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)之外的長期股權(quán)投資。

(二)權(quán)益法及其適用范圍 權(quán)益法是指企業(yè)的長期股權(quán)投資在以初始投資成本計量后，在投資持有期間根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益的份額的變動對自己長期股權(quán)投資的賬面價值隨之進行相應(yīng)調(diào)整的方法。投資企業(yè)對合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)投資，應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算。

(三)長期股權(quán)投資成本法轉(zhuǎn)權(quán)益法的具體情形　投資企業(yè)對長期股權(quán)投資的核算到底是采用成本法還是權(quán)益法主要取決于所擁有的被投資企業(yè)有表決權(quán)資本的持股比例。投資企業(yè)因生產(chǎn)經(jīng)營的需要而增加或減少自己的投資時，會直接使自己的持股比例相應(yīng)發(fā)生變動，當(dāng)這種變動達到一定程度時，就會使長期股權(quán)投資的具體核算方法發(fā)生變化，從而出現(xiàn)成本法與權(quán)益法的相互轉(zhuǎn)換問題。成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法的情形主要包括：(1)因追加投資導(dǎo)致持股比例上升，能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響或是實施共同控制的。(2)因處置投資等導(dǎo)致對被投資單位的影響能力由控制轉(zhuǎn)為具有重大影響或?qū)嵤┕餐刂频摹?/p>

二、成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法的會計處理

(一)會計處理原則　長期股權(quán)投資的核算由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法時，其會計處理的核心內(nèi)容是：

首先，按照權(quán)益法的核算要求對原成本法下的核算結(jié)果進行追溯調(diào)整，即應(yīng)以成本法下長期股權(quán)投資的賬面價值作為按照權(quán)益法核算的初始投資成本，并在此基礎(chǔ)上比較該初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額，確定是否需要對長期股權(quán)投資賬面價值進行調(diào)整，具體來說就是：初始投資成本大于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額屬于通過投資作價體現(xiàn)的商譽，不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值；屬于原取得投資時因投資成本小于應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額之間的差額，一方面應(yīng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值，同時調(diào)整留存收益。

其次，對新增長期股權(quán)投資部分也比照上述權(quán)益法的核算要求進行相應(yīng)會計處理，對于新取得的股權(quán)部分，應(yīng)比較新增投資的成本與取得該部分投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額，其中：投資成本大于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額，不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值；投資成本小于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，應(yīng)調(diào)整增加長期股權(quán)投資的成本，同時計入取得當(dāng)期的營業(yè)外收入。

(二)會計處理方法　第一種情況，因追加投資導(dǎo)致持股比例上升，能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響或是實施共同控制情況下的會計處理。具體包括以下幾個步驟：第一步，計算原持有長期股權(quán)投資的賬面余額與按照原持股比例計算確定應(yīng)享有原取得投資時被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額之間的差額并進行會計處理。第二步，對于原取得投資后至再次投資的交易日之間被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的變動相對于原持股比例的部分進行會計處理。第三步，對新增長期股權(quán)投資進行會計處理。

[例1]甲公司于2006年2月取得乙公司12％的股權(quán)，成本為1100萬元，取得時乙公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值總額為9000萬元(假定其公允價值與賬面價值相同)。因?qū)Ρ煌顿Y單位不具有重大影響且無法可靠確定該項投資的公允價值，甲公司對此項采用成本法核算。假設(shè)本例中甲公司按照凈利潤的10％提取盈余公積。2007年4月10日，甲公司又以2000萬元的價格取得乙公司20％的股權(quán)，當(dāng)日乙公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值總額為15000萬元。取得該部分股權(quán)后，按照乙公司章程規(guī)定，甲公司能夠派人參與乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策，對該項長期股權(quán)投資轉(zhuǎn)為采用權(quán)益法核算。假定甲公司在取得對乙公司12％的股權(quán)后，乙公司通過生產(chǎn)經(jīng)營活動實現(xiàn)的凈利潤為5000萬元，未派發(fā)現(xiàn)金股利或利潤。除所實現(xiàn)凈利潤外，乙公司未發(fā)生其他計人資本公積的交易或事項。

對原長期股權(quán)投資賬面價值的追溯調(diào)整：

(1)對于原12％股權(quán)的成本1100萬元與原投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額1080萬元(9000×12％)之間的差額20萬元，屬于原投資時體現(xiàn)的商譽，該部分差額不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值。

(2)對于被投資單位可辨認凈資產(chǎn)在原投資時至新增投資交易日之間公允價值的變動額6000萬元(15000-9000)相對于原持股比例12％的部分720萬元中屬于投資后被投資單位實現(xiàn)凈利潤部分600萬元(5000×12％)，應(yīng)調(diào)整增加長期股權(quán)投資的賬面余額，同時調(diào)整留存收益；除實現(xiàn)凈損益外其他原因?qū)е碌目杀嬲J凈資產(chǎn)公允價值的變動120萬元，應(yīng)當(dāng)調(diào)整增加長期股權(quán)投資的賬面余額，同時計人資本公積(其他資本公積)。賬務(wù)處理為：

借：長期股權(quán)投資――損益調(diào)整　6000000

――，其他權(quán)益變動 1200000

貸：盈余公積　600000

利潤分配――未分配利潤　5400000

資本公積――其他資本公積　1200000

2007年4月10日，甲公司應(yīng)確認對乙公司新的長期股權(quán)投資。對于新取得的股權(quán)，其成本為2000萬元，與取得該投資時按照持股比例計算確定應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額3000萬元(15000×20％)之間的差額1000萬元，應(yīng)調(diào)整增加長期股權(quán)投資的成本，同時計入取得當(dāng)期的營業(yè)外收入，賬務(wù)處理為：

借：長期股權(quán)投資――成本　30000000

貸：銀行存款　20000000

營業(yè)外收入　10000000

注意：確認該部分長期股權(quán)投資后，甲公司對乙公司投資的賬面價值為4820萬元，其中：投資成本4100萬元(與原持有比例相對應(yīng)的部分為1100萬元，新增股權(quán)的成本為3000萬元)、損益調(diào)整600萬元、其他權(quán)益變動120萬元。

第二種情況，因處置投資等導(dǎo)致對被投資單位的影響能力由控制轉(zhuǎn)為具有重大影響或?qū)嵤┕餐刂魄闆r下的會計處理。具體包括以下幾個步驟：

第一步：應(yīng)按處置或收回投資的比例結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)終止確認的長期股權(quán)投資成本；

第二步：比較剩余的長期股權(quán)投資成本與按照剩余持股比例計算原投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額，同理：(1)如果投資成本大于應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額，則屬于投資作價中體現(xiàn)商譽部分，因此不調(diào)整長期股

權(quán)投資的賬面價值；(2)如果投資成本小于應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，在調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值的同時，應(yīng)調(diào)整留存收益。

第三步：(1)對于原取得投資后至轉(zhuǎn)變?yōu)闄?quán)益法核算之間被投資單位實現(xiàn)凈損益中按照持股比例計算應(yīng)享有份額，一方面應(yīng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值，同時調(diào)整留存收益；(2)對于被投資單位在此期間所有者權(quán)益的其他變動應(yīng)享有的份額，在調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值的同時，應(yīng)當(dāng)計入“資本公積――其他資本公積”。

[例2]甲公司原持有B乙公司60％的股權(quán)，其賬面余額為9000萬元，未計提減值準(zhǔn)備。2006年12月6 日，甲公司將其持有的對乙公司20％的股權(quán)出售給某企業(yè)，出售取得價款5400萬元。當(dāng)日被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值總額為24000萬元。甲公司原取得對乙公司60％股權(quán)時，乙公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值總額為13500萬元(假定其可辨認凈資產(chǎn)的公允價值與賬面價值相同)。自取得對乙公司長期股權(quán)投資后至處置投資前，乙公司實現(xiàn)凈利潤7500萬元。假定乙公司一直未進行利潤分配。除所實現(xiàn)凈損益外，乙公司未發(fā)生其他計入資本公積的交易或事項。本例中甲公司按凈利潤的10％提取盈余公積。在出售20％的股權(quán)后，甲公司對乙公司的持股比例為40％，在被投資單位董事會中派有代表，但不能對乙公司生產(chǎn)經(jīng)營決策實施控制。對乙公司長期股權(quán)投資應(yīng)由成本法改為按照權(quán)益法進行核算。

確認長期股權(quán)投資處置損益，賬務(wù)處理為：

借：銀行存款　54000000

貸：長期股權(quán)投資――成本　30000000

投資收益　24000000

調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值：

剩余長期股權(quán)投資的賬面價值為6000萬元，與原投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額5400萬元之間的差額600萬元(6000-13500x40％)為商譽，該部分商譽的價值不需要對長期股權(quán)投資的成本進行調(diào)整。

取得投資以后被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的變動中應(yīng)享有的份額為4200萬元[(24000-13500)×40％]，其中：3000萬元(7500×40％)為被投資單位實現(xiàn)的凈損益，應(yīng)調(diào)整增加長期股權(quán)投資的賬面價值，同時調(diào)整留存收益，其余1200萬元應(yīng)當(dāng)計入“資本公積――其他資本公積”。企業(yè)應(yīng)進行以下賬務(wù)處理：

借：長期股權(quán)投資――損益調(diào)整　30000000

――其他權(quán)益變動 12000000

貸：盈余公積　3000000

利潤分配――未分配利潤　27000000

篇(3)

關(guān)鍵詞 《企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第4號》 公允價值 個別財務(wù)報表 合并財務(wù)報表 投資收益

一、關(guān)于企業(yè)因處置部分股權(quán)投資喪失了對原有子公司控制權(quán)的的具體賬務(wù)處理

（一）在個別財務(wù)報表中，對于處置的股權(quán)，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》的規(guī)定進行會計處理；同時，對于剩余股權(quán)，應(yīng)當(dāng)按其賬面價值確認為長期股權(quán)投資或其他相關(guān)金融資產(chǎn)。處置后的剩余股權(quán)能夠?qū)υ凶庸緦嵤┕餐刂苹蛑卮笥绊懙模从嘘P(guān)成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法的相關(guān)規(guī)定進行會計處理。對上述解釋的理解分兩個步驟進行解讀：

1.對所售的股權(quán)的賬務(wù)處理。

對所出售的股權(quán)，個別報表應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)與所出售股權(quán)相對應(yīng)的長期股權(quán)投資的賬面價值，出售所得價款與處置長期股權(quán)投資賬面價值之間的差額確認為投資收益。

所出售股權(quán)相對應(yīng)的長期股權(quán)投資的賬面價值，即是以個別報表的長期股權(quán)投資的賬面價值除以所持有的相應(yīng)的子公司的股權(quán)比例，再乘以所出售的子公司的股權(quán)比例。

舉例如下，黎明公司于2006年6月持有旭日公司80%股權(quán)，賬面價值為8000萬元，合并初始日旭日公司的凈資產(chǎn)為9000萬元，黎明公司于2012年3月30日將所持有的旭日公司50%股權(quán)出售給陽光公司，出售所得價款6000萬元，喪失對旭日公司的控制權(quán)。

所出售股權(quán)相對應(yīng)的長期股權(quán)投資的賬面價值為5000萬元（8000÷80%×50%）。

個別報表確認投資收益1000萬元（6000-5000）

賬務(wù)處理如下：

借：銀行存款 6000

貸：長期股權(quán)投資 5000

貸：投資收益 1000

2.對剩余股權(quán)的賬務(wù)處理。

對于剩余股權(quán)，應(yīng)當(dāng)按照其賬面價值確認為長期股權(quán)投資，處置后的剩余股

權(quán)能夠?qū)υ凶庸緦嵤┕餐刂苹蛑卮笥绊懙模从嘘P(guān)成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法的相關(guān)規(guī)定進行會計處理。

首先，如果處置股權(quán)后對子公司不具有共同控制或重大影響，應(yīng)當(dāng)對被投資

企業(yè)依然采用成本法核算，不作賬務(wù)處理。

其次，處置后的剩余股權(quán)能夠?qū)υ凶庸緦嵤┕餐刂苹蛑卮笥绊懀从嘘P(guān)成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法的相關(guān)規(guī)定進行會計處理。

對于剩余股權(quán)部分，應(yīng)當(dāng)假設(shè)合并初始日對子公司就采用權(quán)益法核算，對長期股權(quán)投資按照權(quán)益法進行追溯調(diào)整。對原取得投資初始日至處置投資當(dāng)期期初進子公司實現(xiàn)的凈損益，應(yīng)按剩余股權(quán)比例確認為留存收益；對處置當(dāng)期年初至處置投資日子公司實現(xiàn)的凈損益，應(yīng)按剩余股權(quán)比例確認未分配利潤；因其他原因?qū)е卤煌顿Y單位所有者權(quán)益變動的，應(yīng)按剩余股權(quán)比例確認為“資本公積-其他資本公積”。

舉例如下：2006年6月至2011年12月31日旭日公司共計虧損1000萬元，2012年1-3月虧損300萬元，合并初始日至出售日資本公積增加500萬元。

處置股權(quán)后黎明公司持有旭日公司30%股權(quán)，按此股權(quán)比例按權(quán)益法進行追溯調(diào)整。

增加未分配利潤-300（-1000×30%）

增加未分配利潤 -90（-300×30%）

（說明：因1-3月旭日公司的凈利潤已經(jīng)體現(xiàn)在合并報表中，故本年度追溯調(diào)整的凈利潤通過“未分配利潤”反映，不影響當(dāng)期損益）

增加資本公積-其他資本公積150（500×30%）

賬務(wù)處理如下：

借：長期股權(quán)投資 -240

貸：未分配利潤 -300

貸：未分配利潤 -90

貸：資本公積-其他資本公積 150

（二）在合并財務(wù)報表中，對于剩余股權(quán)，應(yīng)當(dāng)按照其在喪失控制權(quán)日的公允價值進行重新計量。處置股權(quán)取得的對價與剩余股權(quán)公允價值之和，減去按原持股比例計算應(yīng)享有原有子公司自購買日開始持續(xù)計算的凈資產(chǎn)的份額之間的差額，計入喪失控制權(quán)當(dāng)期的投資收益。與原有子公司股權(quán)投資相關(guān)的其他綜合收益，應(yīng)當(dāng)在喪失控制權(quán)時轉(zhuǎn)為當(dāng)期投資收益。如果在合并初始日存在相關(guān)商譽，還應(yīng)當(dāng)扣除商譽。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露處置后的剩余股權(quán)在喪失控制權(quán)日的公允價值、按照公允價值重新計量產(chǎn)生的相關(guān)利得或損失的金額。

對上述解釋分四個步驟解讀，

1.計算在合并層面確認的總投資收益。

投資收益=（6000+3600）-（9000-1000-300+500）×80%-800=2240

（注：上述公式中的800萬為合并初始日形成的商譽（8000-9000×80%），計算投資收益時予以扣除）

在母公司報表中已確認1000萬元的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益，在合并層面應(yīng)確認1240萬元（2240-1000）的投資收益。

借：長期股權(quán)投資 1240

借：投資收益 1000

貸：投資收益 2240

2.對所出售部分的股權(quán)對所有者權(quán)益的影響進行追溯調(diào)整。

黎明公司持有旭日公司期間利潤增加而相應(yīng)增加的收益（權(quán)益）相對于處置股權(quán)部分的份額未考慮，購買日至處置股權(quán)日旭日公司實現(xiàn)凈利潤-1300萬元，其他綜合收益500萬元，由于在個別報表未體現(xiàn)，合并報表應(yīng)予調(diào)整。

增加未分配利潤-500（-1000×50%）

增加未分配利潤-150（-300×50%）

增加資本公積-其他資本公積250（500×50%）

賬務(wù)處理如下：

借：長期股權(quán)投資 -400

貸：未分配利潤 -500

貸：未分配利潤 -150

貸：資本公積-其他資本公積 250

此時長期股權(quán)投資賬面價值為=8000-5000-240+1240-400=3600

而剩余30%股權(quán)的公允價值正是3600萬元

3.調(diào)整綜合收益的影響。

旭日公司的其他綜合收益中與黎明公司持有股權(quán)（80%）相關(guān)的部分（500萬元×80%=400萬元），也應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)為當(dāng)期投資收益。

借：資本公積-其他資本公積 400

貸：投資收益 400

4.在財務(wù)報表附注中進行披露。

在喪失對旭日公司控制權(quán)當(dāng)期的合并財務(wù)報表附注中，黎明公司還應(yīng)當(dāng)披露其處置后剩余的旭日公司30%股權(quán)在喪失控制權(quán)日的公允價值（3600萬元）、按照公允價值重新計量產(chǎn)生的相關(guān)利得金額1140萬元（3600-8200×30%）

二、關(guān)于企業(yè)因處置部分股權(quán)投資喪失了對原有子公司控制權(quán)的的解釋的主要變化、特點及對財務(wù)報表的影響

1.本項解釋的主要變化。

本項解釋規(guī)定將所持有的全部股權(quán)按照公允價值進行出售，用所持有的全部股權(quán)股權(quán)相對應(yīng)的公允價值與子公司的凈資產(chǎn)所占份額的差額確認投資收益。

這是新的解釋與原準(zhǔn)則最大的區(qū)別之處，原準(zhǔn)則僅確認出售部分的投資收益，新的解釋不光確認所出售部分的投資收益，還同時對剩余股權(quán)視同按照公允價值進行出售確認投資收益。

2.本項解釋的特點。

對于剩余的股權(quán)，在個別報表層面，維持原先的歷史成本基礎(chǔ)，按照追溯調(diào)整后的長期股權(quán)投資披露；而在合并層面剩余的股權(quán)是按照公允價值披露。這樣將導(dǎo)致處置后剩余的同一項股權(quán)投資在個別報表和合并報表上的計量基礎(chǔ)不一致，個別報表上保持原帳面值基礎(chǔ)，合并報表上則重新建立公允價值計量的基礎(chǔ)，并且該差異以后將一直存在直至股權(quán)被處置為止。這種處理方法體現(xiàn)了了有中國特色的合并報表層面趨同，而個別報表卻部分趨同的特性。

3.本項解釋對企業(yè)財務(wù)報表的影響。

首先，本解釋對企業(yè)非經(jīng)常性損益影響巨大。本解釋施行后，對于一些投資

期限較長特別是擁有土地使用權(quán)的企業(yè)，被投資企業(yè)凈資產(chǎn)遠遠低于其公允價值，這樣給一些企業(yè)留下了較大的利潤調(diào)整空間，處置投資時點的選擇對企業(yè)的利潤影響很大。因而監(jiān)管部門應(yīng)加強各企業(yè)信息披露的力度，要求各企業(yè)采用適當(dāng)?shù)姆椒ê侠泶_定公允價值，在使用估值技術(shù)的情況下，特別關(guān)注估值技術(shù)的的依據(jù)和估值方法的合理性。

其次，按照新的解釋賬務(wù)處理后在合并報表中反映的長期股權(quán)投資價值為公允價值，更符合資產(chǎn)的定義。

新會計準(zhǔn)則中對資產(chǎn)定義為“資產(chǎn)是指企業(yè)過去的交易或者事項形成的、由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會給企業(yè)家?guī)斫?jīng)濟利益的資源”。

按照原準(zhǔn)則處理后的長期股權(quán)投資為按照被投資企業(yè)凈資產(chǎn)確認的投資成本，但是對于一些投資期限較長特別是擁有土地使用權(quán)的企業(yè)，被投資企業(yè)凈資產(chǎn)遠遠不能反映其公允價值，即不能反映“預(yù)期會給企業(yè)家?guī)斫?jīng)濟利益的資源”，而采用新的解釋帳務(wù)處理后更接近它的公允價值，更接近于資產(chǎn)、尤其是一項投資性質(zhì)資產(chǎn)的真正內(nèi)涵，更有利于報表使用者了解企業(yè)資產(chǎn)的真正價值。

再次，按照與國際會計準(zhǔn)則趨同的原則，按照新的解釋在合并報表中反映的長期股權(quán)投資價值和處理方法更接近于國際會計準(zhǔn)則。

總之，本項準(zhǔn)則的調(diào)整對企業(yè)的利潤、資產(chǎn)的價值影響很大，也體現(xiàn)了中國會計準(zhǔn)則的特點和與國際會計準(zhǔn)則的實質(zhì)趨同，作為企業(yè)的管理者，應(yīng)該研究其內(nèi)涵，保證披露的公允價值的合理性；作為中介機構(gòu)和監(jiān)管部門，應(yīng)該加強審計和監(jiān)管力度，保證會計信息的可靠性和公允性。

參考文獻：

篇(4)

關(guān)鍵詞：長期股權(quán) 企業(yè) 投資核算

隨著社會主義市場經(jīng)濟制度的不斷發(fā)展和完善，我國企業(yè)的經(jīng)營方式也逐漸呈現(xiàn)多樣化。與此同時，長期股權(quán)投資業(yè)務(wù)也迅猛發(fā)展，傳統(tǒng)的企業(yè)投資核算方式呈現(xiàn)的弊端日益增多。針對這一現(xiàn)狀，我國的有關(guān)部門在2006年制定了新會計準(zhǔn)則。這一新準(zhǔn)則在傳統(tǒng)的基礎(chǔ)上有所革新，但是也使得其關(guān)于長期股權(quán)投資核算的規(guī)定和方法顯得較為復(fù)雜。

一、長期股權(quán)投資核算的革新

與原有的投資準(zhǔn)則相比較，現(xiàn)行的《長期股權(quán)投資準(zhǔn)則》中僅僅對單一的長期股權(quán)投資做出了明確的規(guī)范，確定了其范圍和核算方法，以往的短期投資和長期債權(quán)投資都沒有納入這一板塊中。這表明了長期股權(quán)投資核算的管理走上了更加規(guī)范化、科學(xué)化的道路。

初始投資成本計量是長期股權(quán)投資核算中的重要組成部分，且其本身分類就較為復(fù)雜。但是在原有的準(zhǔn)則中卻沒有對其做出具體的分類，而規(guī)定在核算過程中用賬面價值來計量。針對這一漏洞，新準(zhǔn)則做出了很好的調(diào)整，將初始投資成本計量劃分為企業(yè)合并和非企業(yè)合并兩大類。在這兩大類下又做出了較為細致的分類：企業(yè)合并取得成本計量下又區(qū)分出同一控制和非同一控制幾種類別。不同的類別和情況都有不同的長期股權(quán)投資核算的計量基礎(chǔ)，這使得核算結(jié)果更加符合實際。

新準(zhǔn)則在后續(xù)計量中變化最為顯著。在原有的核算辦法中，無控制且影響較小的情況用成本法就可以解決，其他控制且影響較大的使用于權(quán)益法。在新準(zhǔn)則中將控制、共同控制或者是影響較大的項目也全部歸為成本法的范圍內(nèi)。對權(quán)益法核算的調(diào)整則體現(xiàn)在取消了原有對差額的核算，不再分期攤銷。另外，新舊準(zhǔn)則在減值轉(zhuǎn)回處理上也有較大的差異，新準(zhǔn)則更注重分情況討論。

二、長期股權(quán)投資核算的概要

《長期股權(quán)投資》的新準(zhǔn)則不再籠統(tǒng)概述核算辦法，而是規(guī)定了每一種情況的具體辦法，這大大增加了新準(zhǔn)則的內(nèi)容，使其顯得更加繁雜。但是，在仔細的研讀的基礎(chǔ)上我們還是可以根據(jù)三大基本方面理清其基本核算思路。

（一）會計確認

長期股權(quán)投資的確認是進行核算的首要前提。在新準(zhǔn)則中提出了兩大分類標(biāo)準(zhǔn)：首先可以直接將取得企業(yè)控制權(quán)的股權(quán)（或共同取得）對企業(yè)發(fā)展有重大影響的股權(quán)直接認定為長期股權(quán)投資。除此以外的股權(quán)則要根據(jù)實際情況進行認定，主要是觀察其是否在活躍市場上有報價、其投資目的是否是長期的，從而區(qū)分是長期股權(quán)還是交易性金融資產(chǎn)。

（二）會計計量

會計計量分為初始計量和后續(xù)計量兩個步驟。

對初始計量來說首先就是根據(jù)初始投資成本進行分情況討論。分類標(biāo)準(zhǔn)在新準(zhǔn)則中已經(jīng)有明確規(guī)定了。例如，這對于同一控制下的企業(yè)合并來說，這些合并的企業(yè)受到了長期永久性的控制，在企業(yè)內(nèi)部的凈資產(chǎn)是不會出現(xiàn)較大的變化的，與合并前的狀態(tài)應(yīng)該是保持一致的。這類股權(quán)往往在活動市場上也是不能進行簡單交易的，因此，其長期股權(quán)投資核算的基礎(chǔ)只能是賬面價值。非同一控制企業(yè)合并和非企業(yè)合并的初始投資成本核算方式上存在著較多的共同點。如果長期投資股權(quán)是以支付現(xiàn)金的方式取得的，那么應(yīng)當(dāng)其初始投資成本就應(yīng)當(dāng)是購買價、稅金和手續(xù)費。證券形式取得股權(quán)就應(yīng)當(dāng)以證券的公允價值作為標(biāo)準(zhǔn)。如果是協(xié)議取得的就按照協(xié)議規(guī)定計量，但排除其中不公允價值。

后續(xù)計量要點就是根據(jù)成本法還是權(quán)益法計量股權(quán)。這一劃分標(biāo)準(zhǔn)在新準(zhǔn)則中也已經(jīng)有明確規(guī)定。其別需要注意的是，長期股權(quán)投資成本法和權(quán)益法之間存在著轉(zhuǎn)換條件，兩者適用情況并非是固定不變的。當(dāng)投資企業(yè)因種種因素減少投資，失去對企業(yè)的控制權(quán)，但仍然對公司股權(quán)有重要影響時，此時應(yīng)當(dāng)將原先的根據(jù)成本法結(jié)算轉(zhuǎn)變?yōu)楦鶕?jù)權(quán)益法結(jié)算。反之，投資企業(yè)增加投資，占據(jù)控制權(quán)時，長期股權(quán)投資核算就應(yīng)當(dāng)根據(jù)成本法進行。

（三）披露

披露作為投資企業(yè)進行股權(quán)投資核算的最后一個環(huán)節(jié)，應(yīng)當(dāng)格外注意在核算清單中附注中將所涉及的信息進行公示。其中子公司、合作企業(yè)信息、當(dāng)前的財務(wù)情況都應(yīng)當(dāng)包括其中，盡量做到公開透明化。

三、長期股權(quán)投資核算的實踐

我國長期股權(quán)投資核算情況在新準(zhǔn)則頒布以后確實有了很大的改善，但是就目前實際情況而言依然存在著諸多缺陷，需要及時采取有效措施，改進長期股權(quán)投資。例如投資企業(yè)在經(jīng)營過程中產(chǎn)生的凈利潤的計算公式還不夠嚴(yán)密；成本法和權(quán)益法之間的轉(zhuǎn)換條件不夠明確；權(quán)益法下對長期股權(quán)投資計提減值標(biāo)準(zhǔn)缺乏實際可操作性，等等類似的隱患還有很多。面對這類隱患，有關(guān)部門和單位必須積極正視，明確相關(guān)規(guī)定，積極披露相關(guān)信息，將長股權(quán)投資核算過程中涉及到的各種情況做一個明確的界定，分設(shè)明細的科目。

總之，在經(jīng)濟高速發(fā)展的今天，有關(guān)部門必須重視對長期股權(quán)投資核算的改進，采取積極的措施進行科學(xué)管理，從而更好的實現(xiàn)企業(yè)長期穩(wěn)定發(fā)展。

參考文獻：

[1]梁麗華.長期股權(quán)投資成本法與權(quán)益法的比較[J].中國鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會計. 2010（01）

篇(5)

關(guān)鍵詞：股權(quán)投資；基金；區(qū)域發(fā)展

中圖分類號：F830.59 文獻標(biāo)識碼：A 文章編號：1001-828X（2013）05-0-02

引言

股權(quán)投資基金是金融創(chuàng)新和產(chǎn)業(yè)創(chuàng)新的結(jié)果，是一國金融市場的重要組成部分，以歐美發(fā)達國家為例，股權(quán)投資基金已成為僅次于銀行貸款和IPO的三大重要融資手段之一。國內(nèi)股權(quán)投資基金的發(fā)展歷史雖短，但在全球資本流動性過剩與中國經(jīng)濟持續(xù)高速發(fā)展的宏觀背景下，取得了突飛猛進的發(fā)展。隨著中國資本市場股權(quán)分置改革完成，創(chuàng)業(yè)板推出，一大批優(yōu)質(zhì)企業(yè)相繼涌現(xiàn)，為股權(quán)投資基金提供了更好的投資環(huán)境和更多可選擇的投資對象，據(jù)統(tǒng)計，2012年投資于中國大陸市場的私募股權(quán)投資基金共完成募集369只，數(shù)量較2011年同比增長57.0%；募集資本總量253.13 億美元，較2011年同比縮水34.9%；2012年發(fā)生680起投資交易，與2011年基本持平，其中已披露金額的606 起投資總量共計197.85 億美元①。

股權(quán)投資基金既是直接融資的重要組成部分，又是溝通股票市場和信貸市場的重要橋梁。長期以來，中國企業(yè)股本融資和債券融資不足，過度依賴銀行貸款，導(dǎo)致全社會融資風(fēng)險過度集中于銀行體系。通過發(fā)揮股權(quán)投資基金的資本平臺作用，有助于擴大直接融資比重，提高儲蓄轉(zhuǎn)化投資的效率。發(fā)展股權(quán)投資基金，不僅能夠帶來發(fā)展資金，推動被投資企業(yè)的價值發(fā)現(xiàn)，而且能夠引入先進投資理念和管理方法，引導(dǎo)社會資源參與創(chuàng)新活動。中國改革實踐證明，推動股權(quán)投資基金發(fā)展已成為各地引領(lǐng)區(qū)域經(jīng)濟發(fā)展、促進科技成果轉(zhuǎn)化、加快產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)升級轉(zhuǎn)型的有力推手。因此，湖北省為抓住中部崛起發(fā)展機遇，大力推動股權(quán)投資基金這一新型金融業(yè)態(tài)發(fā)展，在現(xiàn)階段具有特殊重要的現(xiàn)實意義。

一、湖北股權(quán)投資基金的區(qū)域發(fā)展差距及制約因素

近年來，國家出臺了一系列支持股權(quán)投資業(yè)發(fā)展的政策措施，北京、天津、上海、深圳等地也已先后出臺優(yōu)惠政策，與國內(nèi)外有實力的股權(quán)投資基金合作，大力推動股權(quán)投資業(yè)發(fā)展，逐漸形成區(qū)域股權(quán)投資中心，加快發(fā)展股權(quán)投資基金已經(jīng)成為各地政府高度重視的經(jīng)濟發(fā)展手段。

2011年5月召開的湖北省資本市場建設(shè)工作會議明確把大力發(fā)展股權(quán)投資基金業(yè)作為當(dāng)前全省資本市場建設(shè)的一項基礎(chǔ)性工作，以此促進資本要素的集聚，推動多層次資本市場體系建設(shè)。此次會議是湖北省首次將大力發(fā)展股權(quán)投資基金業(yè)提升到一個新的高度。

湖北省人民政府于2011年5月下發(fā)《湖北省人民政府關(guān)于促進股權(quán)投資類企業(yè)發(fā)展的若干意見》（鄂政發(fā)[2011]23號）；武漢東湖高新區(qū)被納入國家發(fā)改委股權(quán)投資企業(yè)發(fā)展和備案管理工作試點范圍，并被賦予省級協(xié)助備案管理部門的初審權(quán)；這些舉措無疑對我省加快股權(quán)投資基金市場發(fā)展、促進金融資本與產(chǎn)業(yè)資本融合提供了契機。

根據(jù)工商部門信息，截至2011年7月，湖北省已登記股權(quán)投資類企業(yè)126戶，注冊資本合計140.08億元；而同期在天津注冊的股權(quán)投資基金數(shù)量已達1100余家，資本金約1990億元。省內(nèi)股權(quán)投資基金業(yè)雖取得了長足發(fā)展，但與起步較早的省市相比，湖北省股權(quán)投資基金數(shù)量偏少、規(guī)模偏小、市場參與度和活躍度不高、相關(guān)支持政策不明晰、缺少創(chuàng)業(yè)投資和管理方面的復(fù)合型人才等缺點暴露無遺，形成股權(quán)投資基金發(fā)展相對滯后的局面。具體表現(xiàn)為：

1.政策扶持力度滯后

北京、上海、天津等經(jīng)濟發(fā)達地區(qū)已制定地方規(guī)章，鼓勵私募股權(quán)發(fā)展，公布了鼓勵在當(dāng)?shù)卦O(shè)立股權(quán)基金管理企業(yè)的相關(guān)政策。如北京市于2010年1月4日了《在京設(shè)立外商投資股權(quán)投資基金管理企業(yè)暫行辦法》，上海市浦東新區(qū)于2009年6月2日了《上海市浦東新區(qū)設(shè)立外商投資股權(quán)投資管理企業(yè)試行辦法》，天津市于2009年10月16日了《天津市促進股權(quán)投資基金業(yè)發(fā)展辦法》，上述辦法為境內(nèi)外基金管理機構(gòu)在當(dāng)?shù)卦O(shè)立獨資或合資的管理企業(yè)，募集設(shè)立純?nèi)嗣駧呕鸹蚴呛腺Y基金提供了更多的便利和優(yōu)惠。即使河北、吉林等欠發(fā)達地區(qū)，也制定了切合自身的股權(quán)投資基金管理辦法，明確了該省股權(quán)投資基金和管理企業(yè)的設(shè)立程序、登記注冊條件和鼓勵扶持政策，制定了相應(yīng)的財稅支持政策，客觀上促進了股權(quán)投資基金發(fā)展。

與之相比，《湖北省人民政府關(guān)于促進股權(quán)投資類企業(yè)發(fā)展的若干意見》雖明確提到“促進股權(quán)投資類企業(yè)發(fā)展，吸引更多社會資本參與我省經(jīng)濟建設(shè)，加快建設(shè)多層次資本市場體系，顯著提高直接融資比重。”但鼓勵股權(quán)投資基金的具體政策沒有出臺，缺少配套措施，在區(qū)域政策扶持力度上明顯滯后。

2.本土股權(quán)投資機構(gòu)競爭力薄弱

中部崛起、“兩型”社會、東湖國家創(chuàng)新示范區(qū)三大國家戰(zhàn)略聚焦湖北，吸引了大批境內(nèi)外實力股權(quán)投資機構(gòu)進入我省尋找優(yōu)質(zhì)項目。與之相比，我省本土投資機構(gòu)競爭力普遍薄弱，除湖北高新投、武漢東湖創(chuàng)投、華工創(chuàng)投等少數(shù)幾家官方或高校背景的創(chuàng)司稍有資金與管理實力外，一些民營創(chuàng)業(yè)投資公司由于籌資渠道狹窄，管理資金規(guī)模較小，募集資金不規(guī)范，普遍使用“灰色”操作手法，采取推銷理財產(chǎn)品的模式，有非法集資之嫌，投資的對象也往往集中在Pre—IPO項目上，高價突擊入股現(xiàn)象明顯，違背了股權(quán)投資引領(lǐng)產(chǎn)業(yè)升級的初衷。我省迫切需要打造類似深創(chuàng)投、弘毅投資、中信產(chǎn)業(yè)投資基金這樣的管理基金規(guī)模高達百億元以上，能幫助和支持區(qū)域企業(yè)健康成長，提升企業(yè)價值的大型股權(quán)投資基金管理機構(gòu)。

3.專業(yè)化管理人才缺乏

股權(quán)投資基金是人力資本和貨幣資本高度結(jié)合的產(chǎn)物，人力資本的獲取是股權(quán)投資基金有效運作的前提。

股權(quán)投資基金的專業(yè)管理團隊除了需要具備金融、財務(wù)、管理、談判等多種能力和知識外，同時要對產(chǎn)業(yè)技術(shù)領(lǐng)域有獨到的見解和眼光，具備創(chuàng)業(yè)投資理念、團隊合作精神和廣泛的信息來源渠道，而這樣的復(fù)合型創(chuàng)業(yè)投資人才和團隊是目前股權(quán)投資行業(yè)最缺乏的資源，對于湖北這樣的內(nèi)陸省份尤其如此。

4.中介機構(gòu)配套服務(wù)能力欠缺

中國的股權(quán)投資基金尚屬新生事物，社會中介服務(wù)體系無論從結(jié)構(gòu)還是功能上都遠不能適應(yīng)當(dāng)前股權(quán)投資基金發(fā)展的需要。以湖北為例，社會中介機構(gòu)官方色彩濃厚、資格嚴(yán)重失范、法律法規(guī)滯后、自律不足、從業(yè)人員素質(zhì)偏低、專門機構(gòu)不健全等問題長期存在。一些專門的股權(quán)投資中介組織，如股權(quán)投資行業(yè)協(xié)會、標(biāo)準(zhǔn)認證機構(gòu)、知識產(chǎn)權(quán)估值機構(gòu)、科技項目評估機構(gòu)缺乏，一定程度上增加了私募股權(quán)基金運作過程中的決策成本和決策風(fēng)險。

5.退出渠道狹窄

近年來，湖北企業(yè)上市的步伐雖有所加快，但股權(quán)投資的退出往往集中在國內(nèi)上市這一途徑上，鮮有海外上市與并購?fù)顺霭咐顺銮老鄬ΚM窄。

二、政策驅(qū)動與軟環(huán)境建設(shè)相結(jié)合，推進股權(quán)投資基金發(fā)展

湖北要真正實現(xiàn)中部崛起，建成武漢國家級中心城市和區(qū)域金融中心，需要深化科技金融改革創(chuàng)新試點，充分利用東湖國家自主創(chuàng)新示范區(qū)制度優(yōu)勢，股權(quán)投資基金的發(fā)展正是建立完善的區(qū)域金融市場體系的重要一環(huán)。湖北有必要在已出臺的《湖北省人民政府關(guān)于促進股權(quán)投資類企業(yè)發(fā)展的若干意見》基礎(chǔ)上，提出一攬子針對股權(quán)投資基金業(yè)的支持優(yōu)惠政策和措施，力爭將省會武漢打造成為全國重要的股權(quán)投資中心和財富管理中心。

湖北發(fā)展股權(quán)投資基金的思路不應(yīng)是單純的政策推動，不是片面的復(fù)制外地優(yōu)惠政策，而是政策驅(qū)動與軟環(huán)境建設(shè)相結(jié)合，打造有利于股權(quán)投資基金發(fā)展的產(chǎn)業(yè)鏈條。具體措施可考慮為：

1.制訂《湖北省促進股權(quán)投資基金發(fā)展管理辦法》

《湖北省促進股權(quán)投資基金發(fā)展管理辦法》要涵蓋創(chuàng)業(yè)投資基金、產(chǎn)業(yè)投資基金、風(fēng)險投資基金、規(guī)范運作的私募股權(quán)基金等股權(quán)投資基金的所有類型，相應(yīng)出臺稅收政策、工商便利、落戶獎勵、住房補貼、人才引進和培訓(xùn)、項目對接、產(chǎn)業(yè)園區(qū)服務(wù)等一攬子支持優(yōu)惠政策和措施，在每項政策上注重政策尺度的把握和可操作性。重點突出服務(wù)，為股權(quán)投資基金企業(yè)營造最佳的發(fā)展環(huán)境，打造一個“市場化運作、企業(yè)化經(jīng)營”的服務(wù)平臺，鼓勵支持社會資本建立股權(quán)投資基金產(chǎn)業(yè)園區(qū)，并組建面向中外股權(quán)投資基金企業(yè)的服務(wù)平臺，為落戶湖北的國內(nèi)外股權(quán)投資基金企業(yè)提供全方位“一站式”辦公服務(wù)和項目對接支持等。

2.建立完善的股權(quán)投資基金服務(wù)體系

打造一流的股權(quán)投資基金集聚地，核心在于建設(shè)一個良好的軟環(huán)境，能提供優(yōu)質(zhì)服務(wù)，通過強化服務(wù)手段、創(chuàng)新服務(wù)模式為股權(quán)投資基金提供生存、發(fā)展、退出的良好外部環(huán)境。服務(wù)體系的創(chuàng)建可采取如下步驟：（1）在已有的湖北省創(chuàng)業(yè)投資同業(yè)公會的基礎(chǔ)上組建以市場化方式運作的股權(quán)投資基金服務(wù)平臺——湖北省股權(quán)投資基金協(xié)會。由政府、機構(gòu)、業(yè)界知名專家和學(xué)者組成專業(yè)團隊，提供全方位、系統(tǒng)服務(wù)，服務(wù)內(nèi)容涵蓋從基金的前期設(shè)立策劃到后期業(yè)務(wù)運作的整個過程，提供如資金募集、項目對接、交流培訓(xùn)、政策和法律咨詢一攬子服務(wù)等；（2）在東湖國家自主創(chuàng)新示范區(qū)重點打造湖北股權(quán)投資基金集聚地，吸引國際國內(nèi)一流的基金企業(yè)在基地落戶，統(tǒng)籌各類資源，制定基金集聚地發(fā)展規(guī)劃和政策。（3）提供信息咨詢服務(wù)。與國內(nèi)乃至全球財經(jīng)資訊媒體密切聯(lián)系，適時投資信息，建立常規(guī)的基金信息交流平臺。（4）建立股權(quán)流轉(zhuǎn)平臺。以武漢光谷聯(lián)合產(chǎn)權(quán)交易所為依托，推動設(shè)立湖北非上市公司股權(quán)交易所，在省內(nèi)暢通股權(quán)投資基金流轉(zhuǎn)通道。（5）完善擬上市企業(yè)后備資源庫，為股權(quán)投資基金和企業(yè)搭建高效平臺。通過建立完善的服務(wù)體系，為私募股權(quán)投資基金打造完整的產(chǎn)業(yè)鏈條。

3.大力培養(yǎng)股權(quán)投資基金專業(yè)人才

為確保股權(quán)投資基金投資者的合法權(quán)益和投資收益，必須采取多種手段提高基金管理水平，提高股權(quán)投資基金管理團隊的專業(yè)素養(yǎng)與職業(yè)操守。湖北基金專業(yè)人才的培養(yǎng)，可依托武漢知名高校眾多的資源優(yōu)勢，與國外高校共同設(shè)立股權(quán)投資基金培訓(xùn)班，為國內(nèi)從事基金及相關(guān)業(yè)務(wù)的人員提供專業(yè)化訓(xùn)練和與國外優(yōu)秀基金管理機構(gòu)交流學(xué)習(xí)的機會。要發(fā)展外資基金管理公司，通過合資方式學(xué)習(xí)境外管理人的專業(yè)技術(shù)，培育本土管理人，同時逐步形成職業(yè)基金管理人市場，建立行業(yè)自律組織，完善投資基金評價方法，規(guī)范基金管理者項目評估標(biāo)準(zhǔn)。

4.促進股權(quán)投資社會中介服務(wù)體系建設(shè)，

提高與股權(quán)投資相關(guān)的中介機構(gòu)如知識產(chǎn)權(quán)評估，法律、財務(wù)審計等機構(gòu)的市場化運作程度，建立健全中介機構(gòu)的監(jiān)督機制和法律保證體系，加強中介機構(gòu)行業(yè)自律意識，構(gòu)建中介機構(gòu)誠信經(jīng)營文化，提升中介機構(gòu)專業(yè)化水平，大力加強中介機構(gòu)人才隊伍建設(shè)，改進中介機構(gòu)的服務(wù)，不斷完善誠信為本的中介市場體系，切實降低股權(quán)投資市場的運行成本。

在股權(quán)投資基金的實際運作上，地方政府的政策扶持雖然必要，但不能取代市場的基礎(chǔ)性選擇機制。事實上，實踐證明市場選擇的效率也遠高于政府政策扶持的效率。在湖北省促進股權(quán)投資基金發(fā)展的過程中，政府的資金和政策扶持發(fā)揮的是其引導(dǎo)作用。在項目的選擇、投資管理及資金退出方面，應(yīng)更多地發(fā)揮股權(quán)投資基金自身的作用，發(fā)揮市場對企業(yè)的選擇作用，經(jīng)過市場競爭達到優(yōu)勝劣汰。惟有如此，才能使湖北省內(nèi)真正優(yōu)秀的企業(yè)依靠股權(quán)投資基金的支持得以成長；也惟有如此，才能使股權(quán)投資基金的發(fā)展真正能推動湖北經(jīng)濟整體發(fā)展，最終實現(xiàn)中部崛起這一偉大目標(biāo)。

注釋：

①數(shù)據(jù)來源于清科研究中心：中國創(chuàng)投暨私募股權(quán)投資市場2012年全年數(shù)據(jù)回顧。

參考資料：

[1]清科創(chuàng)業(yè)投資研究中心.2012年度中國創(chuàng)業(yè)投資市場研究報告[R].北京：清科創(chuàng)業(yè)投資研究中心，2012.

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[4]顧海峰.我國戰(zhàn)略性新興產(chǎn)業(yè)的業(yè)態(tài)演進與金融支持[J].證券市場導(dǎo)報，2011（04）.

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篇(6)

《企業(yè)會計準(zhǔn)則》中規(guī)定母公司對子公司進行長期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)采取準(zhǔn)則所規(guī)定的成本法核算，而編制合并報表時采取權(quán)益法進行調(diào)整。但是，會計是一項會計信息管理活動，編制合并報表時不應(yīng)僅僅拘泥于一種表現(xiàn)形式。采取權(quán)益法編制合并報表的方法主要是將母公司提供給集團的財務(wù)報表中按照成本法核算的對子公司投資的項目轉(zhuǎn)換為權(quán)益法核算，轉(zhuǎn)換完畢后，再進行一系列內(nèi)部抵消調(diào)整。企業(yè)首先需要對母公司所提供的報表進行調(diào)整，隨后再進行合并報表編制。這樣不僅增加了合并報表編制的成本，還增加了出錯的風(fēng)險。如何直接通過成本法編制合并報表成為了會計界最為重要的課題之一。本文通過對成本法編制合并報表整體思路進行分析，并且探討成本法編制合并報表的可行性，找到成本法編制合并報表的具體步驟。

2 成本法編制合并報表的整體思路

成本法編制合并報表的整體思路是指在采取成本法核算長期股權(quán)投資的基礎(chǔ)上直接編制合并報表。主要需要找出子公司所有者權(quán)益與母公司之間的關(guān)系，直接對交易項目進行抵消，例如內(nèi)部往來等項目，同時還需要對股權(quán)權(quán)益進行確認。

3 成本法編制合并報表的可行性分析

根據(jù)我國企業(yè)會計準(zhǔn)則，企業(yè)通常采用成本法對子公司的投資進行核算，再在編制合并報表時調(diào)整為權(quán)益法。但是企業(yè)會計準(zhǔn)則中也規(guī)定了母公司可以直接采取成本法編制合并報表，但是成本法所編制的合并報表必須符合企業(yè)會計準(zhǔn)則中的相關(guān)規(guī)定。

國際財務(wù)準(zhǔn)則中規(guī)定了合并報表應(yīng)當(dāng)包括子公司和母公司中所有的資產(chǎn)、負債、權(quán)益、收入和費用等相同項目合并和抵消后所占有的份額。但是國際財務(wù)準(zhǔn)則并未規(guī)定編制合并報表中長期股權(quán)投資必須由成本法調(diào)整為權(quán)益法。

4 成本法編制合并報表的相關(guān)假設(shè)

（1）商譽。企業(yè)會計準(zhǔn)則中規(guī)定，母公司的長期股權(quán)投資與母公司在子公司中所占有份額的差額，應(yīng)當(dāng)在商譽項目中列示。

（2）公允價值。非同一控制下企業(yè)合并所獲得的子公司，在編制合并報表時，企業(yè)集團需要對子公司自身的報表進行調(diào)整和轉(zhuǎn)換。根據(jù)企業(yè)進行合并時所形成的投資關(guān)系在企業(yè)實際操作中使用相對較少，可以考慮使用公允價值來調(diào)整子公司報表。

（3）內(nèi)部往來。企業(yè)集團使用權(quán)益法編制合并報表時，內(nèi)部往來是作為獨立部分進行說明的。

5 成本法編制合并報表的具體步驟

母公司采用成本法對子公司的長期股權(quán)投資進行核算，這就意味著母公司自身的財務(wù)報表中長期股權(quán)投資項目所反映的是母公司對子公司所投入的資本，在商譽并不存在的前提下，投入資本的金額能夠直接反映母公司所占有的子公司的份額。企業(yè)集團編制合并報表時，可以將抵消分錄直接在合并工作底稿中進行編制，因而存在以下3個問題。

（1）首先確定母子公司自身的報表中可以抵消的項目。成本法下，母子公司的個別報表中的抵消關(guān)系主要存在以下3種：母公司個別報表中的長期股權(quán)投資項目與子公司報表中的股本、資本公積等項目可以相互抵消；母公司個別報表中的投資收益項目可與子公司報表中的未分配分配這一項目相抵消；母公司個別報表中的應(yīng)收股利項目可與子公司的應(yīng)付股利項目互相抵消。

（2）母子公司的個別財務(wù)報表無對應(yīng)關(guān)系但仍然需要抵消的項目。在成本法下，雖然子公司對自身凈利潤的分配所形成的盈余公積及未分配利潤與母公司的長期股權(quán)投資并沒有直接的對應(yīng)關(guān)系，但是編制合并利潤表時，卻能夠?qū)⒛缸庸镜臓I業(yè)收入、成本及期間費用等對應(yīng)項目進行合并，將子公司的凈利潤在利潤表的相應(yīng)項目中進行還原，能夠在母公司凈利潤分配中進行體現(xiàn)。由此可知，子公司財務(wù)報表中的利潤分配所形成的盈余公積和未分配利潤對于合并報表的某些項目而言是重復(fù)的，所以可以相互抵消。此時這一抵消實際上就是為了多次計提盈余公積，避免重復(fù)計提的問題。

（3）長期股權(quán)投資抵消的另一個十分重要的步驟則是確定少數(shù)股東權(quán)益。當(dāng)合并報表中的子公司為非全資子公司時，少數(shù)股東享有的少數(shù)股東權(quán)益的份額主要來自于兩個部分：一個是投資初期在子公司所有者權(quán)益中占有的份額；另一個則是當(dāng)前凈利潤中屬于少數(shù)股東的份額與子公司對所有者的分配中應(yīng)當(dāng)分配給少數(shù)股東的差額。可以說，母公司在合并工作底稿中不僅能夠反映期初子公司中少數(shù)股東所享有的凈資產(chǎn)份額，還能夠進一步反映當(dāng)期凈利潤和股利分配對少數(shù)股東的影響。綜上所述，少數(shù)股東權(quán)益就是指少數(shù)股東以持股比例享有子公司期末所有者權(quán)益的部分，也可以說成本法也是少數(shù)股東對子公司投資的核算基礎(chǔ)。

根據(jù)上述成本法編制合并報表的具體步驟，以成本法編制合并報表的過程與現(xiàn)金流量表的編制過程大致相同，都是在匯總報表的基礎(chǔ)上對可能存在抵消的項目進行抵消，從而得到合并資產(chǎn)負債表和利潤表。

主要參考文獻

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[關(guān)鍵字]合并報表；長期股權(quán)投資；合并報表工作底稿；成拳法；權(quán)益法

非同一控制下合并財務(wù)報表的編制一直是會計實務(wù)界的重點和難題。其原理散見于《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號――長期股權(quán)投資》第三章第五條：“投資企業(yè)能夠?qū)τ诠緦嵤┛刂频拈L期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)采用本準(zhǔn)則規(guī)定的成本法核算，編制合并財務(wù)報表時采用權(quán)益法進行調(diào)整。”《企業(yè)會計準(zhǔn)則第33號――合并財務(wù)報表》第三章第十一條：“合并財務(wù)報表應(yīng)當(dāng)以母公司和其子公司的財務(wù)報表為基礎(chǔ)，根據(jù)其他有關(guān)資料，按照權(quán)益法調(diào)整對子公司的長期投資后，由母公司編制。屬于非同一控制下的控股合并，子公司的個別報表還要以合并日的公允價值為基礎(chǔ)進行調(diào)整。”新準(zhǔn)則的這些改變。使得合并報表更加全面客觀地反映了企業(yè)集團的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。但由于沒有提供具體的操作指南，也增加了編制時的難度。會計實務(wù)中。也有在成本法基礎(chǔ)上直接編制抵消分錄的變通做法。筆者結(jié)合工作實際，給出以合并報表工作底稿為基礎(chǔ)，非同一控制下控股合并后期末合并報表編制的一般程序，重點分析母子公司個別財務(wù)報表的調(diào)整方法及調(diào)整分錄，以供會計實務(wù)工作者參考。

一、非同一控制下控股合并后，期末合并報表編制的具體步驟

具體的編制程序可以概括為以下6個步驟：

一是編制合并工作底稿，將合并范圍內(nèi)母子公司的個別報表金額，過入工作底稿；

二是以購買日的公允價值為基礎(chǔ)，調(diào)整子公司個別報表金額，過入工作底稿；

三是將母公司以成本法核算的個別報表，調(diào)整為以權(quán)益法核算的金額，過入工作底稿；

四是在合并工作底稿中計算出母子公司報表的合計金額；

五是編制抵銷分錄，抵銷母子公司的投資及凈資產(chǎn)、債權(quán)債務(wù)、內(nèi)部購銷交易等，過入工作底稿；

六是在工作底稿中計算合并金額，填列合并會計報表。

這6個步驟中，工作重心在于子公司個別報表的調(diào)整、母公司個別報表的調(diào)整以及抵銷分錄的編制三個環(huán)節(jié)。其中，母子公司個別報表的調(diào)整在新準(zhǔn)則規(guī)范下有較大改變。本文重點探討母子公司個別報表的調(diào)整問題。

二、編制合并工作底稿，在底稿中調(diào)整子公司個別報表

(一)調(diào)整子公司個別報表的目的

非同一控制下企業(yè)合并時，母公司個別財務(wù)報表中列示的“長期股權(quán)投資”項目是以合并日被合并方的可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為基礎(chǔ)確定的；而子公司個別報表仍是按合并日的賬面價值進行后續(xù)處理，其凈資產(chǎn)是以合并日賬面價值為基礎(chǔ)確定的，二者不能直接編制抵銷分錄，進行抵銷。因此，必須編制調(diào)整分錄將子公司的財務(wù)報表按合并日的可辨認凈資產(chǎn)的公允價值進行調(diào)整，以便與母公司的長期股權(quán)投資合并。同時，重新調(diào)整子公司的相關(guān)損益項目，計算子公司以公允價值為基礎(chǔ)的凈利潤，以便計算權(quán)益法下的母公司投資收益，方便母公司個別報表的調(diào)整。

(二)子公司個別報表的調(diào)整內(nèi)容

調(diào)整子公司個別報表時，應(yīng)以子公司的各項可辨認資產(chǎn)、負債及或有負債等在購買日的公允價值為基礎(chǔ)，編制調(diào)整分錄進行調(diào)整。調(diào)整內(nèi)容是對子公司在購買日的公允價值與賬面價值不一致的所有資產(chǎn)負債表項目進行調(diào)整，具體包括對資產(chǎn)項目的調(diào)整和對子公司負債項目的調(diào)整。在此基礎(chǔ)上的調(diào)整金額體現(xiàn)在凈資產(chǎn)的“資本公積”和“未分配利潤”項目中。

1　子公司相關(guān)資產(chǎn)項目的調(diào)整。子公司在購買日的公允價值與賬面價值不一致的資產(chǎn)項目，調(diào)整時，其差額應(yīng)先全部確認為“資本公積”，列入合并底稿，并隨著資產(chǎn)的變現(xiàn)或耗用而轉(zhuǎn)銷。轉(zhuǎn)銷時需要區(qū)分該資產(chǎn)的變現(xiàn)或耗用時間，流動資產(chǎn)和固定資產(chǎn)應(yīng)分別采用不同的方式調(diào)整。不同資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額可以遵循如下的處理原則：存貨項目的差額，應(yīng)假定其價值在合并后第一年全部實現(xiàn)，在合并后第一年進行一次性攤銷調(diào)整，列為(或沖減)主營業(yè)務(wù)成本；對外投資的差額，按照對外投資的價值變動情況，作為折溢價進行攤銷調(diào)整；固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、土地使用權(quán)等長期資產(chǎn)的差額。按照固定資產(chǎn)折舊方法、無形資產(chǎn)攤銷方法確定本期折舊額、攤銷額后，在“管理費用”項目中調(diào)整；永久性土地的差額一般不攤銷。

2　子公司有關(guān)負債項目的調(diào)整。對于子公司有關(guān)負債項目(一般是應(yīng)付項目和應(yīng)付債券)的賬面價值和公允價值不一致的差額，調(diào)整時，其差額應(yīng)先全部確認為“資本公積”，列入合并底稿，并作為折溢價按其對應(yīng)的攤銷方法計算出當(dāng)年攤銷額后進行調(diào)整。

例1：甲公司在2007年1月1日以銀行存款6000萬元購買了乙公司80％股份(甲乙公司的企業(yè)合并屬于非同一控制下的企業(yè)合并)。該日，乙公司成為甲公司的子公司。乙公司可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為7000萬元。乙公司在合并日的可辨認資產(chǎn)、負債及或有負債中，只有一項固定資產(chǎn)――A倉儲中心的公允價值，與其賬面價值不同，該倉儲中心賬面價值原值為2400萬元，預(yù)計使用年限40年，已使用20年，預(yù)計凈殘值為零，已提折舊1200萬元，賬面價值1200萬元，合并日的公允價值為1400萬元，預(yù)計尚可使用20年，按照直線法計提折舊；其他資產(chǎn)、負債的公允價值與賬面價值相同。2007年年末，甲公司作為母公司，應(yīng)將乙公司納入合并范圍，編制合并報表。假定甲乙公司的會計期間、會計政策均相同。則甲公司編制合并報表時，對乙公司個別報表調(diào)整時應(yīng)編制如下調(diào)整分錄：

1 按照甲公司在備查簿中記錄的乙公司A倉儲中心的公允價值與其賬面價值的差額，調(diào)整乙公司倉儲中心的價值。記入乙公司的資本公積，

借：固定資產(chǎn)――A倉儲中心

2000000

貸：資本公積――其他資本公積

2000000

按照合并日A倉儲中心的公允價值，

調(diào)整A倉儲中心的折舊額，

按照賬面價值計算的折舊額=2400／40=60(萬元)

按照公允價值計算的折舊額=1400／20=70(萬元)

應(yīng)補提折舊=70-60=10(萬元)

借：管理費用

100000

貸：累計折舊――固定資產(chǎn)

100000

則2007年度乙公司調(diào)整后的凈利潤為1990萬元(2000萬元10萬元)。

注1：若為連續(xù)編制合并報表時，除應(yīng)調(diào)整本期的折舊額，還應(yīng)編制如下調(diào)整分錄調(diào)整以前年度補提折舊的影響：

借：未分配利潤――年初(以前年度補提折舊)

貸：累計折舊(以前年度補提折舊)

注2：對母子公司個別報表金額的調(diào)整，不能調(diào)整所得稅費用及應(yīng)交所得稅的金額。

三、長期股權(quán)投資成本法轉(zhuǎn)權(quán)益法調(diào)整母公司個別報表

在合并工作底稿中調(diào)整母公司個別報表，根據(jù)準(zhǔn)則要求，母公司對子公司的長期股權(quán)投資日常核算采用成本法，在編制合并報表時要采用權(quán)益法進行調(diào)整。因而在合并財務(wù)報表工作底

稿中調(diào)整對母公司個別報表時。主要應(yīng)采用兩個步驟：一是消除成本法的影響，二是采用權(quán)益法重新確認。具體調(diào)整內(nèi)容包括三方面：

1　根據(jù)子公司調(diào)整后凈利潤，按權(quán)益法確認母公司應(yīng)享有的投資收益；

2　根據(jù)子公司向母公司分配的現(xiàn)金股利或利潤額，沖銷成本法下所確認的投資收益，按權(quán)益法下收到現(xiàn)金股利時的處理沖減長期股權(quán)投資賬面價值；

3　按權(quán)益法確認子公司計入所有者權(quán)益的利得中，母公司應(yīng)享有的部分。

例2：續(xù)例1，2007年度，乙公司實現(xiàn)利潤2000萬元，提取法定公積金200萬元，向甲公司分派現(xiàn)金股利960萬元，向其他股東分配現(xiàn)金股利240萬元，未分配利潤為600萬元。因持有的可供出售金額資產(chǎn)的公允價值變動記入當(dāng)期資本公積的金額為200萬元。合并工作底稿中甲公司2007年度調(diào)整的事項如下：

③根據(jù)乙公司調(diào)整后凈利潤，按權(quán)益法確定甲公司應(yīng)享有的投資收益

借：長期股權(quán)投資――乙公司

15920000

貸：投資收益――乙公司

15920000

(注：19900000x80％=15920000)

按權(quán)益法調(diào)整子公司向母公司分配的現(xiàn)金股利或利潤額

借：投資收益――乙公司

9600000

貸：長期股權(quán)投資――乙公司

9600000

按權(quán)益法調(diào)整子公司計入所有者權(quán)益的利得中，母公司應(yīng)享有的部分

借：長期股權(quán)投資――乙公司

1 600 000

貸：資本公積――其他資本公積(乙公司)1 600 000

注：如果是連續(xù)編制合并報表，除應(yīng)調(diào)整本期的投資收益，還應(yīng)編制如下調(diào)整分錄調(diào)整以前年度投資收益及現(xiàn)金股利影響：

借：長期股權(quán)投資――乙公司

7920000

貸：未分配利潤――年初

6320000

資本公積――其他資本公積(乙公司)

1600000

(注：15920000-9600000+1600000=7920000)

將甲公司個別報表的調(diào)整分錄登入合并工作底稿(見表1)，并算出合計數(shù)。(因篇幅所限，本文僅給出部分項目的金額)。

四、編制抵銷分錄、計算合并報表合并數(shù)